Novela zákona o dani z pridanej hodnoty predstavuje rozsiahly materiál, ktorým dochádza k harmonizácii zákona o dani z pridanej hodnoty s viacerými právnymi aktami Európskej únie. Predmetná novela prináša predovšetkým zmeny v pravidlách zásielkového predaja. Pojem zásielkový predaj sa vplyvom novely zákona o dani z pridanej hodnoty mení na pojem predaj tovaru na diaľku na území Európskej únie. Novela by tiež mala zabezpečiť pri „zásielkovom predaji“ dodržiavanie zásady zdanenia v mieste spotreby, či zjednodušiť administratívnu záťaž spojenú so zdaňovaním pri „zásielkovom predaji“. Novela ďalej prináša osobitné úpravy uplatňovania dane na služby dodávané osobe inej ako zdaniteľnej osobe, na predaj tovaru na diaľku, vypustenie oslobodenia dovozu zásielok s hodnotou nepresahujúcou sumu 22 eur od dane a množstvo ďalších zmien.
Národnou radou Slovenskej republiky bol schválený vládny návrh zákona (ďalej len „novela“), ktorým sa mení a dopĺňa zákon 222/2004 Z. z. o dani z pridanej hodnoty v znení neskorších predpisov (ďalej len „zákon o DPH“).
Účelom novely je harmonizácia zákona o DPH s právnymi predpismi Európskej únie (ďalej len „EÚ“). Do zákona o DPH sa novelou preberajú (A) články 2 a 3 smernice Rady (EÚ) 2017/2455 z 5. decembra 2017, ktorou sa mení smernica 2006/112/ES a smernica 2009/132/ES, pokiaľ ide o určité povinnosti týkajúce sa dane z pridanej hodnoty pri poskytovaní služieb a predaji tovaru na diaľku, (B) smernica Rady (EÚ) 2019/1995 z 21. novembra 2019, ktorou sa mení smernica 2006/112/ES, pokiaľ ide o ustanovenia týkajúce sa predaja tovaru na diaľku a určitých domácich dodaní tovaru, (C) rozhodnutie Rady (EÚ) 2020/1109 z 20. júla 2020, ktorým sa v reakcii na pandémiu COVID-19 menia smernice (EÚ) 2017/2455 a (EÚ) 2019/1995, pokiaľ ide o dátumy transpozície a uplatňovania, (D) články 90 a 184 až 186 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty a (E) smernica Rady (EÚ) 2018/1695 zo 6. novembra 2018, ktorou sa mení smernica 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty, pokiaľ ide o obdobie uplatňovania voliteľného mechanizmu prenesenia daňovej povinnosti v súvislosti s dodaním určitého tovaru a poskytovaním určitých služieb, ktoré sú náchylné na podvod, a mechanizmu rýchlej reakcie proti podvodom v oblasti DPH.
Z dôvodu rozsiahlosti novely a početnosti zmien, ktoré do zákona o DPH prináša bude predmetom tohto príspevku len prehľad najdôležitejších noviniek, ktoré novela zavádza.
Novelou predovšetkým dochádza k nahradeniu pojmu „zásielkový predaj“ pojmom „predaj tovaru na diaľku na území Európskej únie“.
Jedným z najdôležitejších ustanovení, ktoré novela prináša je ustanovenie § 14 zákona o DPH upravujúce miesto dodania tovaru pri predaji tovaru na diaľku. Ustanovenie § 14 ods. 1 zákona o DPH ustanovuje definíciu pojmov „predaj tovaru na diaľku na území Európskej únie“ a „predaj tovaru na diaľku dovážaného z územia tretích štátov“. Oba tieto spôsoby dodaní tovarov iných, ako sú nové dopravné prostriedky alebo tovar dodaný s inštaláciou alebo montážou, uskutočnených pre nezdaniteľné osoby, respektíve zdaniteľné osoby alebo nezdaniteľné právnické osoby, ktorých nadobudnutia tovaru z iného členského štátu nepredstavujú predmet dane, sa vyznačujú tou skutočnosťou, že odoslanie alebo preprava dodávaných tovarov začína v inom členskom štáte, ako je členský štát usadenia kupujúceho (predaj tovaru na diaľku na území EÚ) alebo v treťom štáte (predaj tovaru na diaľku dovážaného z územia tretích štátov), a že do tohto odoslania alebo prepravy tohto tovaru priamo alebo nepriamo zasahuje zdaniteľná osoba, ktorá je dodávateľom tovaru (ustanovenie § 14 ods. 1 zákona o DPH).
Ustanovenie § 14 ods. 2 zákona o DPH ďalej ustanovuje, že miestom dodania tovaru bude v prípade predaja tovaru na diaľku na území EÚ členský štát skončenia odoslania alebo prepravy tovaru, okrem prípadov, kedy je miesto dodania tovaru určené ustanovením § 16a ods. 1 zákona o DPH v členskom štáte, v ktorom sa začína odoslanie alebo preprava tovaru. Predmetným opatrením by malo dôjsť k väčšej alokácii daňových príjmov do členských štátov, v ktorých dochádza k spotrebe dodávaných tovarov, než tomu bolo v prípade doterajších pravidiel pre zásielkový predaj tovaru (ustanovenie § 14 ods. 2 zákona o DPH).
Pri predaji tovaru na diaľku, ktorý je dovážaný z územia tretích štátov, ktorého zdaňovanie vyplynulo z požiadavky rovnakého zaobchádzania tovarov dodávaných v rámci EÚ s dodávkami tovarov, preprava ktorých sa začala mimo EÚ (predovšetkým pokiaľ ide o zrušenie oslobodenia od dane pri dovoze zásielok s hodnotou nepresahujúcou 22 eur), sa miesto dodania určuje v závislosti od skutočnosti, či je členský štát dovozu zhodný s členským štátom skončenia odoslania alebo prepravy. Ak tomu tak nie je, podľa ustanovenia § 14 ods. 3 zákona o DPH je miestom dodania tovaru členský štát, v ktorom sa odoslanie alebo preprava ku kupujúcemu skončí. V prípade, že sa tovar predáva na diaľku a dováža sa do toho istého členského štátu, ako je členský štát skončenia odoslania alebo prepravy, miesto dodania tovaru je podľa ustanovenia § 14 ods. 4 zákona o DPH v tomto členskom štáte len v prípade, že dodávateľ uplatňuje na takéto predaje tovaru osobitnú úpravu podľa ustanovenia § 68c zákona o DPH. Ak dodávateľ na takéto dodania zmienenú osobitnú úpravu nepoužije, miesto dodania sa určí podľa základného pravidla upraveného v ustanovení § 13 ods. 1 písm. a) zákona o DPH a daň sa vyberie výlučne pri dovoze tovaru (ustanovenia § 14 ods. 3 a 4 zákona o DPH).
Za zmienku stojí aj ustanovenie § 14 ods. 6 zákona o DPH, ktoré sa venuje predaju tovaru na diaľku využitím elektronických rozhraní. Zdaniteľná osoba, ktorá prevádzkuje uvedené rozhrania, sa v niektorých prípadoch môže považovať v súlade s novým ustanovením § 8 ods. 7 zákona o DPH za osobu, ktorá tieto tovary od dodávateľa prijala a sama ich kupujúcemu dodala. Práve pre tieto prípady sa na účely jednoznačného určenia ustanovuje pravidlo, ktoré z týchto dvoch po sebe idúcich dodaní toho istého tovaru, ktorý je ale predmetom len jediného odoslania alebo prepravy z iného štátu, ako je členský štát kupujúceho, je dodaním tovaru spojeným s odoslaním alebo prepravou ustanovenému kupujúcemu. Toto dodanie, ktorému sa odoslanie alebo preprava tovaru priradí, tak bude spĺňať podmienku pre predaj tovaru na diaľku podľa ustanovení § 14 ods. 1 alebo ods. 2 zákona o DPH s miestom dodania podľa ustanovení § 14 ods.3, 4 alebo 5 zákona o DPH. (ustanovenie § 14 ods. 6 zákona o DPH). Na tomto mieste považujeme v kontexte uvedeného potrebné prinavrátiť sa aj k spomenutému ustanoveniu § 8 ods. 7 zákona o DPH („Ak zdaniteľná osoba uľahčuje dodanie tovaru na území Európskej únie uskutočnené zdaniteľnou osobou neusadenou na území Európskej únie osobe inej ako zdaniteľnej osobe prostredníctvom využitia elektronického komunikačného rozhrania, ako je elektronické trhovisko, elektronická platforma, elektronický portál alebo podobný elektronický prostriedok, platí, že táto zdaniteľná osoba tovar prijala a dodala. Ak zdaniteľná osoba uľahčuje predaj tovaru na diaľku dovážaného z územia tretích štátov v zásielkach s vlastnou hodnotou nepresahujúcou 150 eur prostredníctvom využitia elektronického komunikačného rozhrania, ako je elektronické trhovisko, elektronická platforma, elektronický portál alebo podobný elektronický prostriedok, platí, že táto zdaniteľná osoba tovar prijala a dodala“ (ustanovenie § 8 ods. 7 zákona o DPH)). Zmyslom citovaného ustanovenia § 8 ods. 7 zákona o DPH je zabezpečiť za určitých zákonom o DPH ustanovených podmienok výber a platenie dane z dodania tovaru uskutočneného zdaniteľnou osobou neusadenou v EÚ a z dodania tovaru dovážaného z územia tretích štátov s hodnotou nepresahujúcou 150 eur online platformou, prostredníctvom ktorej sa uskutočnil proces objednávania a platenia za tovar zákazníkom. Pre tieto prípady predaja tovaru na diaľku sa zavádza zákonná fikcia, podľa ktorej zdaniteľná osoba, ktorá uľahčuje dodanie tovaru, sa považuje za zdaniteľnú osobu, ktorej bol tovar dodaný predávajúcim a súčasne sa považuje za dodávateľa tohto tovaru pre zákazníka.
Ďalšou zo zaujímavých oblastí, ktorých sa novela dotkla, sú pravidlá určovania miesta dodania telekomunikačných služieb, služieb rozhlasového vysielania a televízneho vysielania a elektronických služieb v prípade, ak sú dodané inej ako zdaniteľnej osobe. V takomto prípade je miestom dodania uvedených služieb miesto, kde má táto nezdaniteľná osoba svoje sídlo, bydlisko alebo miesto, kde sa obvykle zdržiava. (ustanovenie § 16 ods. 4 zákona o DPH).
Jednou z viacerých zaujímavých tém, ktorej sa novela dotkla, je aj problematika pravidiel zásielkového predaja. Doterajšie pravidlá upravujúce tzv. zásielkový predaj tovaru v rámci EÚ do značnej miery nenapĺňali zásadu zdanenia v mieste spotreby, keďže miesto dodania tovaru formou zásielkového predaja bolo v členskom štáte, v ktorom sa odoslanie alebo preprava tovaru skončila, len ak hodnota dodávok do tohto členského štátu presiahla hodnotu stanovenú smernicou 2006/112/ES v platnom znení (35 000 eur alebo 100 000 eur, pričom smernica 2006/112/ES v platnom znení stanovenie tohto limitu ponechávala na členské štáty), alebo si tento členský štát dodávateľ zvolil predtým, ako hodnota jeho dodávok dosiahla stanovenú hodnotu. Uplatňovanie doterajších pravidiel pre zásielkový predaj tovaru možno taktiež hodnotiť ako administratívne náročné a nákladné. S cieľom odstrániť administratívnu záťaž spojenú s registráciou pre daň vo všetkých členských štátoch, kde sa preprava tovaru skončí, došlo k zrušeniu existujúcich prahových hodnôt pre zásielkový predaj tovaru, po novom označovaný ako predaj tovaru na diaľku. Ako podpora mikropodnikov, ktoré obchodujú na území EÚ, bola pre všetky členské štáty ustanovená jednotná prahová hodnota, a to 10 000 eur, pričom sa okrem predaja tovaru na diaľku bude táto prahová hodnota uplatňovať aj na dodávky telekomunikačných služieb, služieb rozhlasového vysielania a televízneho vysielania a elektronických služieb, ak sú poskytnuté nezdaniteľnej osobe. V prípade, ak podnikateľ bude mať sídlo, miesto podnikania alebo bydlisko iba v jednom členskom štáte a celková hodnota tovarov predávaných na diaľku a zároveň hore uvedených služieb poskytnutých do iného členského štátu, ako je ten, v ktorom je podnikateľ usadený, nepresiahne v prebiehajúcom kalendárnom roku a ani v predchádzajúcom kalendárnom roku hodnotu 10 000 eur bez dane, je podnikateľ oprávnený zdaňovať poskytovanie takýchto služieb daňou členského štátu, v ktorom má sídlo a pri predaji tovaru na diaľku do iného členského štátu daňou členského štátu, v ktorom sa preprava tovaru začína (zväčša pôjde o dodania tovaru z členského štátu, kde má dodávateľ sídlo) (ustanovenie § 16a zákona o DPH).
Novela sa venuje aj problematike povinnosti zaviesť do vnútroštátneho práva mechanizmus opravy základu dane v prípadoch zrušenia, odmietnutia, úplného alebo čiastočného nezaplatenia alebo zníženia ceny po dodaní tovaru alebo služby za podmienok, ktoré si členské štáty ustanovia. Predmetná téma je upravená najmä v ustanovení § 25a zákona o DPH („Oprava základu dane pri úplnom alebo čiastočnom nezaplatení protihodnoty za dodanie tovaru“), ale čiastočne aj v ustanoveniach § 70, § 71 alebo § 78 zákona o DPH.
Ďalšou dôležitou zmenou, ktorú novela prináša, je ustanovenie § 48 ods. 2 zákona o DPH, z ktorého sa vypúšťa písmeno b), podľa ktorého je od dane oslobodený dovoz zásielok s hodnotou nepresahujúcou sumu 22 eur. Cieľom vypustenia oslobodenia od dane je eliminácia narúšania hospodárskej súťaže medzi dodávateľmi tovarov z EÚ a dodávateľmi z tretích štátov.
Opomínať netreba ani oblasť opravy odpočítanej dane pri nevymoženej pohľadávke. Ak sa pohľadávka platiteľa dane za dodanie tovaru alebo služby stane nevymožiteľnou podľa ustanovenia § 25a ods. 2 zákona o DPH a platiteľ dane (dodávateľ) uplatní z tohto dôvodu právo na zníženie základu dane podľa ustanovenia § 25a ods. 3 zákona o DPH, uloží sa odberateľovi, ktorý za toto dodanie nezaplatil protihodnotu, avšak si uplatnil právo na odpočítanie dane, povinnosť opraviť odpočítanú daň. Táto povinnosť je plne v súlade so zásadou neutrality dane, nakoľko odberateľ nie je zaťažený DPH, keďže ju nezaplatil v protihodnote požadovanej dodávateľom (ustanovenie § 53b zákona o DPH).
Pozornosť upriamujeme aj na osobitné úpravy uplatňovania dane na služby dodávané osobe inej ako zdaniteľnej osobe, na predaj tovaru na diaľku a určité domáce dodania tovaru, ktoré sú predmetom úpravy (1) ustanovenia § 68 zákona o DPH, (2) ustanovenia § 68a zákona o DPH („Osobitná úprava uplatňovania dane na služby, ktoré dodávajú zdaniteľné osoby neusadené na území Európskej únie“), (3) ustanovenia § 68b zákona o DPH („Osobitná úprava uplatňovania dane na predaj tovaru na diaľku na území Európskej únie, určité domáce dodania tovaru a služby dodané pre osoby iné ako zdaniteľné osoby“), (4) ustanovenia § 68c zákona o DPH („Osobitná úprava uplatňovania dane na predaj tovaru na diaľku dovážaného z územia tretích štátov“), (5) ustanovenia § 68ca zákona o DPH („Správa daní pri uplatňovaní osobitných úprav“) a (6) ustanovenia § 68cb zákona o DPH („Osobitná úprava na priznávanie a platbu dane pri dovoze tovaru“).
Okrem vybraných zmien zákona o DPH prináša novela aj množstvo legislatívno-technických úprav. Novelou dochádza tiež k zmene prílohy č. 6, a to z dôvodu, že sa vypúšťajú smernice, ktoré už nie sú účinné a účinné smernice sa zoraďujú chronologicky podľa jednotlivých transpozícií a dopĺňajú sa právne predpisy EÚ, ktoré sa transponujú s účinnosťou od 1. júla 2021.
Novela nadobúda delenú účinnosť, a to čiastočne dňa 01. januára 2021 a čiastočne dňa 01. júla 2021.